公允价值会计实践的理论透视

　　摘要：逐渐成为主流经济信息服务系统。本文主要从决策有用论、信息的可靠性和相关性以及全面收益的角度，具体分析了公允价值会计的理论基础，并最终提出了一些政策建议。
　　关键词：公允价值；信息可靠性；会计
　　会计是旨在提供一个经济主体的财务信息的一项服务活动。它主要是对会计要素在记录时和在报表中进行数量的描述。历史成本会计是最基本的一种计量模式，在现代会计中长期据于重要地位。然而，20世纪五六十年代，世界范围内发生的信息技术革命，带来社会财富的急剧增长，也使人们更深刻地认识到知识的力量。技术革命使得企业的规模不断膨胀，大量资金涌向世界市场，世界性的金融市场逐渐成形。生产要素在全球范围内的流动与分配，给企业带来了无穷机会的同时，也使其面临着前所未有的风险。在这种情况下，人们不仅需要了解企业过去资金运用情况，更需要把握企业现在的经营状况以及未来的发展态势。此时，历史成本会计就显得无能为力，公允价值会计逐渐开始取代其地位。公允价值会计是指以市场价值或未来现金流量的现值作为资产和负债的主要计量属性的会计模式。与传统模式相比，公允价值最大的优点是更强调资产、负债的现实价值和交易及其价格的市场属性，要求作为公允价值的交易价格必须是市场参与者对资产或负债价值的客观评价，公开、公平、活跃的市场上的交易价格代表了公允价值的最佳度量。公允价值会计自产生以来，就有很强的理论基础和实践意义有待挖掘。
　　一、决策有用论是公允价值会计的理念基础。
　　财务会计作为一个经济信息服务系统，其基本目标就是向管理者提供所需要的信息。随着技术革命和商业模式的转变，企业管理者对财务报表的要求也逐渐变化，财务报告的目标从受托责任转向决策有用观。受托责任观主要强调委托和受托关系，委托方比较关注资本的保全，以及经营业绩和现金流量等反映受托责任履行情况的信息，他们要求会计信息客观可靠且可验证，会计项目一般只包括企业实际发生的经济行为。随着资本市场的发展，企业股东关注的是持有股份能够带来的收益，他们更想了解企业未来前景的信息，主要包括：企业财务状况、业绩和现金流量等，既包括已完成交易的信息，也包括尚未完成的和即将发生事项的信息。这些信息有助于使用者评估主体未来现金流入和流出的数量、时间和不确定性，以便作出投资、信贷和类似资源配置的决策〔1〕。这种所谓的决策有用观，直接带来了会计模式的变革，最终促成公允价值会计的发展。
　　二、会计信息的相关性与可靠性是公允价值会计的条件约束。
　　现代会计的目标是为决策者提供经济信息，满足他们的决策需要。然后，从信息学的角度来说，什么样的信息才是有用的呢？相关的文献认为，信息要有用，必须同时具备相关性、可靠性、可比性和可理解性。所谓的相关性，就是会计信息能够在企业和市场中过去、现在和未来发生的事情之间建立联系，能够根据当前或者过去的情况，证实或者反馈更正之前的决策，并对未来的决策和预测有所贡献。相关的会计信息应同时具备及时性、预测价值和反馈价值。从投资者的角度来说，会计信息应该能够帮助他们评估主体的现金净流入以及潜在的收益。所谓的可靠性，就是指会计信息必须真实地反映企业的资金和负债等情况，并根据外部经济环境和自身经营状况实时做出调整，保证信息在总体上不存在非常大的偏差，不会因此造成决策失误〔2〕。所谓可靠性不是指绝对没有误差，而是要将误差控制在最小的范围内，避免对企业决策运营产生影响。这也是公允价值会计与传统会计的最大差别，前者能够考虑外部经济变化和通货膨胀等因素，形成可靠的财务信息，降低企业的风险。
　　三、全面收益理论是公允价值会计的发展动力。
　　收益这个概念最初源于古典经济学，亚当斯密和费雪等人都对收益概念发展作出突出贡献。然而，在会计学上，收入的度量一直是难题，很多会计学家认为，对经济学的收益概念进行重构并进行会计测量是非常必要的。在传统会计相对较为静态，只是用一定时期内收入与相应费用之差来估算收益。然而，随着经济不确定性的增加，传统会计模式已经不能适应发展需要，它只能反映当前财务状况，没办法区分投资者作出某些决策所产生的潜在影响，更不能估算出外在环境变化对整体财务业绩的影响，也就没办法为企业决策和风险管理作出贡献。因此，一些学者认为，我们应该回归经济学的收益概念，在会计中实行全面收益测量。公允价值会计报表中既要包括已实现收益，也要包含未实现收益，要将严格划分各个经济活动以及各类生产要素所带来的收益，如：资产市价变动、未实现损益、金融衍生品持有损益等〔3〕。公允价值作为对企业市场价值的一种客观、公正的估计，能更好地体现计量全面收益的内在要求，全面收益的追求为公允价值会计提供了发展动力。
　　综上所述，在决策有用观、信息相关性和可靠性以及全面收益等理论的基础上，公允价值会计得到了飞速的发展。不过，由于当前我国经济发展模式的限制，公允价值会计的实践还存在很多不足。因此，在具体政策过程中，首先，我们应该加强制度建设，加快政治经济体制改革，为公允价值营造良好的市场环境。其次，我们应该完善公司治理机制，减少利用公允价值进行不法操作的空间，切实保障各个市场主体的利益。最后，应该加强会计人员的职业道德教育，建立监督机构，加强对企业和会计从业人员的监管。只有这样，公允价值会计的理论和实践才能同步发展，社会主义市场经济才能繁荣昌盛。
　　参考文献：
　　〔1〕FASB。1978。SFACNo11：ObjectivesofFinancialReportingbyBusinessEnterprises。November，Par134～43。
　　〔2〕张健。公允价值会计理论与实践探析〔J〕。财会通讯，2008年第六期。
　　〔3〕夏成才、邵天营。公允价值会计实践的理论透视〔J〕。会计研究，2007年第二期。